Взаимозачет учет

Взаимозачет: проводки

Встречное однородное требование, срок которого наступил (либо не указан или определен моментом востребования), может быть прекращено полностью или частично зачетом (ст. 410 ГК РФ). О том, какие проводки при зачете делаются в бухгалтерском учете, расскажем в нашей консультации.

Как отразить взаимозачет в бухгалтерском учете

Сущность взаимозачета состоит в том, что организация одновременно закрывает полностью или частично дебиторскую и кредиторскую задолженности. Наиболее простая ситуация, когда две организации поставили товары (выполнили работы, оказали услуги) друг другу.

Например, организация А поставила организации B товары стоимостью 250 000 руб., а организация B выполнила работы для организации А стоимостью 180 000 рублей. Облагаются операции НДС или нет, для целей зачета значения не имеет, поэтому для упрощения в примерах налог не рассматривается.

Напомним, что аналитический учет по счетам 60 «Расчеты с поставщиками и подрядчиками» и 62 «Расчеты с покупателями и заказчиками» ведется в разрезе поставщиков и покупателей соответственно (Приказ Минфина от 31.10.2000 № 94н). Для упрощения аналитический учет, к примеру, на счете 62 будем отражать как 62/B, что будет означать задолженность покупателя-организации B.

Представим бухгалтерские записи по отражению возникших задолженностей у организации А:

Бухгалтерский учет в торговле 1998’1

В соответствии с действующим законодательством (статья 410 Гражданского кодекса РФ) зачет встречных однородных требований представляет собой способ прекращения обязательств, связанных с поставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг. При полной эквивалентности взаимных требований прекращаются обязанности как одной, так и другой стороны, участвующей во взаимозачете. Важно, чтобы были соблюдены условия, при которых взаимозачет возможен (см. ниже).

С точки зрения отражения операций по зачету встречных однородных требований в бухгалтерском учете предприятий, взаимозачет нередко рассматривается как способ осуществления расчетов между хозяйствующими субъектами, поскольку отражается в учете подобно расчетным операциям. Именно поэтому взаимозачет достаточно часто рассматривают как чисто бухгалтерскую операцию и в его осуществлении основное участие принимают бухгалтерские либо финансовые службы предприятий. Однако отметим, что зачет взаимных требований является достаточно сложной и комплексной операцией, и поэтому должен происходить с участием не только бухгалтерских и финансовых служб, но и юридических, снабженческо-сбытовых и иных подразделений предприятия. Их тесное взаимодействие и сотрудничество является непременным условием правильного и юридически грамотного оформления взаимозачета.

В соответствии со ст. 410 Гражданского кодекса Российской Федерации «обязательство прекращается полностью или частично зачетом встречного однородного требования, срок которого наступил, либо срок которого не указан или определен моментом востребования. Для зачета достаточно заявления одной стороны».

Таким образом, можно выделить несколько условий, при которых становится возможным взаимозачет.

  1. Одни и те же лица (хозяйствующие субъекты) являются, как правило, участниками двух или более обязательств, на основании которых возникают встречные однородные требования.
  • На практике путем взаимозачета чаще погашаются требования, которые возникли на основании разных договоров между одними и теми же лицами. Однако это не исключает возможности зачета взаимных требований, если предприятия являются участниками одного обязательства. Например, при ненадлежащем исполнении комиссионером своих обязанностей по договору комиссии комитент вправе предъявить к нему требования об уплате штрафных санкций и о возмещении убытков. Указанные требования могут быть предъявлены к зачету встречного однородного требования комиссионера об уплате комиссионного вознаграждения.
  1. Встречный характер требований, подлежащих зачету. Каждый из хозяйствующих субъектов является должником по какому-либо обязательству, следовательно, к нему обращено требование другого хозяйствующего субъекта, и кредитором по другому обязательству, требование по которому теперь уже исходит от него.
  2. Однородность встречных требований. Встречные требования должны быть однородными по своему характеру, иными словами, должны иметь один и тот же предмет, как правило, деньги (во всяком случае, путем зачета чаще всего погашаются именно денежные требования).
  3. Возникновение встречных однородных требований.

Путем взаимозачета могут быть погашены требования:

  • срок которых наступил;
  • срок которых не указан;
  • срок которых определен моментом востребования.

В соответствии с действующим законодательством, если обязательство предусматривает или позволяет определить день его исполнения или период времени, в течение которого оно должно быть исполнено, обязательство подлежит исполнению в этот день или, соответственно, в любой момент в пределах такого периода (п. 1 ст. 314 ГК РФ). Таким образом, предприятие, имеющее задолженность перед другим предприятием, вправе предъявить к зачету свое встречное требование, срок предъявления которого определен, только после его наступления, но не ранее.

Как уже было отмечено, при полной эквивалентности встречных однородных требований они погашаются в полном объеме. В то же время, эти требования не всегда эквивалентны (равны друг другу). В таком случае, большее по размеру требование погашается лишь частично, в размере, эквивалентном требованию, по своему размеру меньшему. Следовательно, обязательство, по которому предъявлено большее требование, в оставшейся части сохраняется, в то время как обязательство, по которому предъявлено меньшее требование, прекращается в полном объеме.

Например: предприятие А имеет задолженность перед предприятием Б в размере 400 рублей, предприятие Б перед предприятием А — в размере 250 рублей. При зачете указанных встречных однородных требований обязательство предприятия А по уплате предприятию Б оставшихся 150 рублей сохраняется, обязательство предприятия Б по уплате 250 рублей прекращается полностью.

К зачету может быть предъявлено одновременно несколько требований, каждое из которых должно отвечать перечисленным выше условиям.

Закон (ст. 411 ГК РФ) называет обстоятельства, при которых взаимозачет невозможен. В частности, не допускается зачет требований:

  • если по заявлению другой стороны к требованию подлежит применению срок исковой давности и этот срок истек;
  • о возмещении вреда, причиненного жизни или здоровью;
  • о взыскании алиментов;
  • о пожизненном содержании;
  • в иных случаях, предусмотренных законом или договором.

Как было указано выше, основанием для проведения взаимозачета является взаимная задолженность. Ситуация осложняется тем, что предприятие, как правило, имеет отношения и взаимную задолженность со многими контрагентами, в результате чего при выявлении взаимной задолженности могут возникнуть ошибки. Поэтому во избежании ошибок необходимо:

  • вести четкий и конкретный аналитический учет задолженности по контрагентам предприятия;
  • выявлять размер взаимной задолженности с участием каждого контрагента в отдельности.

В соответствии с законодательством, для зачета достаточно заявления одной стороны. Однако заявление является одним из способов оформления взаимозачета. Оптимальным вариантом взаимозачета является проведение его по соглашению сторон — путем оформления каждого взаимозачета одним из документов:

  • актом сверки погашения взаимной задолженности;
  • протоколом проведения взаимозачета;
  • соглашением о погашении взаимных обязательств.

Вышеуказанные документы будут являться юридическим основанием для отражения погашения задолженности в бухгалтерском учете предприятий, осуществляющих зачет.

На основании выверенной взаимной задолженности предприятия составляют Протокол (Акт) о зачете взаимных требований, где указываются основание возникновения задолженности, сумма задолженности и сумма, на которую проводится взаимозачет. Данный документ подписывается полномочными представителями сторон.

В случае, если с предприятием невозможно по каким-либо причинам подписать подобный документ, то при наличии его согласия ему следует направить уведомительное письмо о зачете взаимных требований. В данном письме также указываются основания возникновения взаимной задолженности, сумма, подлежащая зачету, и сообщение о том, что с настоящего момента предприятие считает себя по отношению к данному контрагенту и контрагента по отношению к себе не связанным какими-либо правами и обязанностями на сумму, зачтенную данным письмом.

Необходимость составления данных документов обусловлена следующим:

  • во-первых, это является основанием для записей в бухгалтерском учете на вашем предприятии;
  • во-вторых, это одновременно является основанием для корректного отражения операций на всех предприятиях — участниках взаимозачета. Для того, чтобы у вашего партнера не было каких-либо осложнений с налоговыми органами, он должен также своевременно отразить результаты взаимозачета в своем бухгалтерском учете;
  • в-третьих, это необходимо и для юридической службы предприятия, так как при проведении взаимозачета без согласия контрагента, последний имеет все основания по суду взыскать с вас сумму задолженности.

Наиболее показательна следующая схема взаимозачета.

  1. Между предприятием А (покупателем) и предприятием Б (поставщиком) заключен договор поставки, по условиям которого предприятие А обязалось оплатить товар, поставленный предприятием Б. В бухгалтерском учете отражается дебиторская задолженность у предприятия Б и кредиторская задолженность у предприятия А.
  2. Между указанными предприятиями заключен договор подряда, согласно которому предприятие Б (заказчик) обязано оплатить предприятию А (подрядчику) выполненную последним работу. В бухгалтерском учете отражается дебиторская задолженность у предприятия А и кредиторская задолженность у предприятия Б.
  3. Стороны подписывают акт взаимозачета, в соответствии с которым:
  • предприятие А погашает свою кредиторскую задолженность перед предприятием Б и закрывает дебиторскую задолженность предприятия Б;
  • предприятие Б погашает свою кредиторскую задолженность перед предприятием А и закрывает дебиторскую задолженность предприятия А.

Все остальные схемы являются производными и могут быть сведены к вышеуказанной. Поэтому в дальнейшем данную схему мы рассматриваем в качестве базовой с целью анализа возникающих ситуаций при проведении операций взаимозачета.

ПРОВЕДЕНИЕ ЗАЧЕТА ВЗАИМНЫХ ТРЕБОВАНИЙ «АВАНСОМ»

На практике очень распространена операция проведения зачета встречных требований «авансом». Данную операцию еще называют «проведение зачета в счет будущих взаимозачетов». Суть подобной операции заключается в том, что предприятия проводят погашение встречных задолженностей на большую сумму, чем реально это может быть сделано.

Например, на предприятиях А и Б сложилась следующая ситуация по расчетам: А должно оплатить Б за поставленную продукцию 150 руб.; Б должно оплатить А за продукцию 400 руб. Предприятия оформляют погашение задолженности на сумму 400 руб.

В такой ситуации у предприятия А появляется «задолженность» перед предприятием Б на сумму 250 руб. Следовательно, у предприятия А появляется кредиторская задолженность, причем эта задолженность числится только по счетам бухгалтерского учета. Фактически реального обязательства по образовавшейся задолженности у предприятия А нет.

Взаимозачет на большую сумму, оформляется в целях уменьшения документооборота. Проводится зачет взаимных требований на ничем не обоснованные суммы, а затем под образовавшуюся кредиторскую задолженность производится постепенная поставка товаров и погашение этой задолженности.

Гражданское законодательство не допускает оформление погашения задолженностей указанным выше образом. Но в плане налогообложения подобные ошибки при проведении взаимозачета не приводят к нарушению налогового законодательства. И тем не менее, у предприятия могут возникнуть проблемы с налоговой инспекцией вследствие неправильного оформления взаимозачета. На практике возникали ситуации, когда налоговая инспекция квалифицировала данную кредиторскую задолженность как авансы, полученные под будущую поставку продукции. Следовательно, суммы кредиторской задолженности необходимо включать в облагаемый оборот по НДС, исчислять налог и уплачивать его в бюджет.

Другие статьи:  Приказ фонда социального страхования no 195

По нашему мнению, такое требование налоговой инспекции неправомерно и не основано на действующем законодательстве. Представляется правильным вывод о том, что НДС исчисляется со средств, реально поступивших на расчетный счет или в кассу предприятия.

НЕОТРАЖЕНИЕ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРА, ПОЛУЧЕННОГО ПО ВЗАИМОЗАЧЕТУ

Товар отгружается транзитом в адрес контрагентов одним из участников взаимозачета. Предприятие, фактически ставшее собственником товара по взаимозачету, не приходует данный товар и, как следствие, не отражает реализацию этого товара. При поступлении денежных средств происходит закрытие дебиторской задолженности без отражения по счетам реализации.

Неотражение реализации приводит к занижению облагаемого оборота по налогу на пользователей автодорог и налога на содержание объектов жилсоцкультбыта. Кроме того, позиция налоговых органов в отношении операций взаимозачета заключается в том, что кроме всего прочего следует произвести наценку на товар. А это, соответственно, дополнительно налог на прибыль и НДС.

НЕОТРАЖЕНИЕ НАЦЕНКИ В КАЧЕСТВЕ ДОХОДА ОТ РЕАЛИЗАЦИИ ТОВАРА, ПОЛУЧЕННОГО ПО ВЗАИМОЗАЧЕТУ

Товар, полученный по взаиморасчетам без оприходования на склад предприятия, напрямую отправляется посреднической организации для дальнейшей реализации. Посредническая организация при осуществлении продажи производит дополнительную наценку на данный товар. Предприятие отражает выручку от реализации посредником товара только на сумму отгруженного товара — без учета наценки. Другими словами, предприятие не включает в выручку для целей налогообложения наценку на товар, считая эту наценку доходом посреднической организации.

Неотражение в составе выручки наценки от реализации товара влечет за собой занижение облагаемого оборота по НДС и занижение дохода при исчислении налога на прибыль. Данное нарушение приводит к занижению облагаемого оборота по налогу на пользователей автодорог и налога на содержание объектов жилсоцкультбыта.

НЕСВОЕВРЕМЕННОЕ ОТРАЖЕНИЕ РЕАЛИЗАЦИИ

Несвоевременное отражение реализации происходит по двум причинам:

  • документы о взаимозачете поступают в бухгалтерию предприятия со значительным опозданием;
  • отгрузка товара по взаимозачету производится в течение одного отчетного периода, а акт о взаимозачете оформляется в следующем отчетном периоде со значительным опозданием.

Несвоевременное отражение реализации приводит к занижению налогооблагаемой базы по целому ряду налогов. Реализацию собственного товара по взаимозачету следует отражать не по акту взаимозачета, а по датам отгрузки товара транзитом в адрес контрагентов. Идеальным случаем является совмещение акта взаимозачета и отгрузка товара в одном отчетном периоде. Если несвоевременное отражение имеет место в пределах года, то это может привести к начислению пеней. Хуже обстоит дело, когда несвоевременное отражение реализации приводит к искажению финансовых показателей в целом за год. Типичен случай, когда акт взаимозачета подписан в декабре, а проведен в учете в январе — феврале месяце, а то и позже. Последствия таких действий очевидны: начисление дополнительных финансовых санкций.

НЕВЫДЕЛЕНИЕ НДС В ДОКУМЕНТАХ, ФИКСИРУЮЩИХ ФАКТ ПРОВЕДЕНИЯ ВЗАИМОЗАЧЕТА

При проведении взаимозачета НДС принимается к зачету только при наличии документально оформленного акта взаимозачета или другого аналогичного документа. При этом датой оплаты за приобретенные в порядке взаимозачета материальные ценности (работ, услуги) будет считаться дата подписания акта взаимозачета всеми сторонами, участвующими в данной операции.

Налог на добавленную стоимость следует выделять отдельной строкой во всех документах, фиксирующих факт проведения взаимозачета (в акте взаимозачета, счете-фактуре, платежном требовании поручении и т.д.). Достаточно часто это требование не соблюдается.

Они возникают в связи с тем обстоятельством, что поставить НДС к зачету при расчете налога на добавленную стоимость согласно действующему порядку будет невозможно, что приведет к ощутимым финансовым потерям.

НЕПОЛНОЕ И НЕСВОЕВРЕМЕННОЕ ОФОРМЛЕНИЕ ДОКУМЕНТОВ, СВИДЕТЕЛЬСТВУЮЩИХ О ПРОВЕДЕНИИ ВЗАИМОЗАЧЕТА МЕЖДУ ДВУМЯ КОНТРАГЕНТАМИ

Часто предприятиями при проведении взаимозачета не выполняются элементарные требования по оформлению документов. В настоящее время при проверках предприятий большое внимание уделяется взаимозачетам, где исполнение обязательств по погашению долга возлагается на третье лицо. Понятие взаимозачета трактуется как погашение встречных однородных обязательств двух контрагентов, у которых существуют определенные договорные отношения. Если один из контрагентов поручает погасить свой долг третьему лицу, то все полученные другим контрагентом денежные или материальные ценности от третьего лица трактуются как безвозмездно полученные средства. Основным аргументом в данном случае является тот факт, что у контрагента и третьего лица нет первоначально никаких договорных отношений, значит и нет встречных обязательств.

Хотя с данными выводами трудно согласиться, тем не менее, если предприятие до конца не оформляет документы, свидетельствующие о проведении взаимозачета, и отсутствуют документы, подтверждающие поступление материальных ценностей или денежных средств в порядке проведения взаимозачета, то оспорить действия контролирующих органов очень сложно. Поэтому для предприятия важно, чтобы были правильно и своевременно оформлены все письма, распоряжения, акты взаимозачетов; необходимо следить за формулировками в графе «назначение платежа» в платежных поручениях, в случае, когда денежные средства поступают от третьих лиц.

Вышеуказанные ошибки при проведении взаимозачета объясняются недостаточной экономико-правовой проработкой данных операций. Практически отсутствует какая-либо нормативная база, регулирующая порядок отражения в бухгалтерском учете данной операции. Поэтому нами предпринята попытка заполнить данный вакуум с учетом действующих нормативных актов по бухгалтерскому учету и налогообложению. В качестве базовой рассматривается приведенная выше схема и главное внимание уделяется операции по реализации товара транзитом. Связано это с тем обстоятельством, что многие предприятия не рассматривают реализацию транзитом в качестве «своей» реализации. У налоговых органов мнение иное.

МЕТОДИЧЕСКИЕ РЕКОМЕНДАЦИИ ПО ОТРАЖЕНИЮ В БУХГАЛТЕРСКОМ УЧЕТЕ ОПЕРАЦИЙ, СВЯЗАННЫХ С РЕАЛИЗАЦИЕЙ ТОВАРА ТРАНЗИТОМ (ПРИМЕНИТЕЛЬНО К ОПЕРАЦИЯМ ВЗАИМОЗАЧЕТА)

Как уже отмечалось, подобные операции имеют место при осуществлении взаимозачета. Как правило, один из участников взаимозачета отгружает в счет погашения собственной задолженности продукцию по распоряжениям другого участника взаимозачета в адрес его контрагента (не участника взаимозачета). В результате возникает реализация товара транзитом. Однако данное обстоятельство не учитывается и реализация товара транзитом не отражается, что может привести к применению серьезных
финансовых санкций. Отметим, что неотражение реализации товара транзитом — одна из распространенных ошибок при осуществлении взаимозачета. Связано это еще и с тем обстоятельством, что позиция предприятия сводится к следующему:

«Мы не являемся собственниками товара, поскольку мы его не производим и не покупаем. Реализация для нас возникнет лишь в отношении отгруженной собственной продукции, и по акту взаимозачета эту реализацию мы отражаем. Что же касается отгрузки собственной продукции другим участником взаимозачета в адрес наших контрагентов, то в данном случае это предприятие закрывает свой долг по взаимозачету. Денежные средства, поступившие на наш расчетный счет за эту продукцию, не являются нашей выручкой от реализации».

Однако анализ документов, фиксирующих факт взаимозачета, говорит об обратном. Именно предприятие становится собственником товара в результате проведения взаимозачета. Это следует как из акта взаимозачета, так и из распоряжений предприятия, в какие адреса следует отгружать продукцию. Кроме того, в отгрузочных документах отправителем значится именно это предприятие.

При проведении взаимозачета следует определять Ваше место в этой операции. Отметим, что наименее выгодна позиция собственника транзитного товара, так как это приводит к дополнительным финансовым потерям. В случае, когда Ваше предприятие по каким-то причинам не сумело избежать этого, можно воспользоваться рекомендациями, изложенными ниже.

Укрупненное описание ситуации

Предприятие 1 производит отгрузку готовой продукции. По взаимозачету предприятие 2 отправляет собственную продукцию контрагенту предприятия 1 (контрагент не участник взаимозачета). Предприятие 1 не приходует этот товар на склад, а направляет в адрес третьего лица (переадресует пункт доставки). Получатель товара производит либо оплату за товар в денежном выражении, либо оформляет закрытие кредиторской задолженности, существовавшей ранее между предприятием-получателем и предприятием 1 (отражено по счету 76).

В данном случае необходимо рассматривать две сделки и определять отдельно но каждой сделке финансовый результат от реализации:

  • продукции собственного изготовления (возникает по взаимозачету);
  • товара транзитом.

Под транзитным товаром подразумевается товарная продукция другого предприятия, которая без оприходования на склад сразу отправляется покупателю. Рассматривая вопрос определения финансового результата от реализации, необходимо учитывать, что с 1996 года на предприятиях и организациях фактически параллельно действуют две самостоятельные системы учета — налоговый и бухгалтерский (финансовый).Финансовый результат от реализации необходимо рассматривать в двух направлениях: в плане финансового (бухгалтерского) учета и в плане налогообложения. Далее мы рассмотрим каждый учет в отдельности.

Общая методология бухгалтерского отражения

Как уже указывалось ранее, для определения финансовых результатов все предприятия обязаны определять выручку от реализации по моменту отгрузки продукции (выполнению работ, оказанию услуг). В методологическом плане бухгалтерского учета подобных операций общую схему бухгалтерского отражения можно представить в следующем виде:

  • К-т 40 — Д-т 45/1 — отгружена готовая продукция;
  • Д-т 62/1 — К-т 46/1 — отражена реализация отгруженной продукции;
  • Д-т 46/1 — К-т 45 — списана себестоимость отгруженной продукции (1 финансовый результат);
  • Д-т 60 — К-т 62 — погашена дебиторская задолженность по отгруженной продукции;
  • Д-т 45/2 — К-т 60 — отражены отгрузка товара транзитом и стоимость приобретения товаров;
  • Д-т 16 — К-т 46/2 — отражена реализации товара транзитом, погашена кредиторская задолженность (когда нет расчета денежными средствами), либо возникла дебиторская задолженность;
  • Д-т 46/2 — К-т 45/2 — списана стоимость приобретения товаров (2 финансовый результат);
  • Д-т 51 — К-т 76 — погашение дебиторской задолженности.

ПРИМЕЧАНИЕ: пояснение к проводке Д-т 45 — К-т 60.

Если быть методологически корректными, то данная бухгалтерская проводка при определении выручки по мере отгрузки не требуется. Но мы рекомендуем пользоваться данной проводкой в целях соблюдения единой схемы отражения транзитного товарооборота и исключения возможности допущения ошибки при ведении учета данных операций. К тому же данная бухгалтерская проводка предусмотрена Инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности предприятий.

Возможен вариант бухгалтерской проводки, при котором счет 45 не участвует: Д-т 46 — К-т 60. Данная проводка не противоречит смыслу операции, но Инструкцией по применению плана счетов данная бухгалтерская проводка не предусмотрена. Поэтому воспользоваться ей можно, но в методологическом плане это будет некоторым вольным допущением.

Общая методология отражения операций в налоговом учете

Для ведения налогового учета каждое предприятие самостоятельно определяет перечень используемых регистров и учетных документов. На основании аналоговых

данных предприятие определяет результат для целей налогообложения. В связи со сложностью рассматриваемого вопроса, мы предлагаем отразить налоговый учет по аналогии с бухгалтерским. Другими словами, в настоящих рекомендациях налоговый учет будем рассматривать на основании бухгалтерских записей, хотя это совсем необязательно использовать на практике.

Другие статьи:  Заявление приставам о принятии исполнительного листа по алиментам

Согласно п.13 раздела 2 Положения о составе затрат. для целей налогообложения выручка от реализации продукции (работ, услуг) определяется по мере ее оплаты или по мере отгрузки продукции (работ, услуг) и предъявления расчетных документов. В связи с тем, что существует два метода определения выручки от реализации продукции, предлагаем два варианта отражения налогового учета на основании бухгалтерских записей.

Общая схема учета при определении выручки по мере поступления денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия в счет оплаты за отгруженную продукцию

  • Д-т 45 — К-т 40 — отражена отгрузка по фактической производственной себестоимости;
  • Д-т 60 — К-т 46 — отражена реализация собственной продукции в момент отгрузки товара транзитом;
  • Д-т 46 — К-т 45 — списана себестоимость реализованной продукции (1 финансовый результат);
  • Д-т 45 — К-т 60 — отражена отгрузка товара транзитом, отражена стоимость приобретения товаров;
  • Д-т 51 — К-т 46 — отражена реализация товара транзитом;
  • Д-т 76 — К-т 46;
  • Д-т 46 — К-т 45 — списана стоимость приобретения товаров (2 финансовый результат).

ПРИМЕЧАНИЕ: пояснения к проводке Д-т 45 — К-т 60.

Данной бухгалтерской проводкой происходит погашение дебиторской задолженности за отгруженную готовую продукцию и одновременно отражается новая дебиторская задолженность за товар. Таким образом, одной операцией происходит погашение одного долга и возникновение нового.

Причем, происходит погашение долга по цене реализации готовой продукции предприятия-изготовителя и отражение долга за товар по цене его приобретения.

Общая схема учета при определении выручки по мере отгрузки и предъявлению расчетных документов за готовую продукцию

Данная схема учета аналогична порядку, описанному в разделе 3 «Общая методология бухгалтерского отражения»:

  • Д-т 62 — К-т 46/1 — отражена реализация готовой продукции;
  • Д-т 46/1 — К-т 40 — списана себестоимость отгруженной продукции (1 финансовый результат);
  • Д-т 60 — К-т 62 — погашена дебиторская задолженность по отгруженной продукции;
  • Д-т 45 — К-т 60 — отражены отгрузка товара транзитом и стоимость приобретения товаров;
  • Д-т 76 — К-т 46/2 — отражена реализации товара транзитом, погашена кредиторская задолженность (когда нет расчета денежными средствами);
  • Д-т 46/2 — К-т 45 — списана стоимость приобретения товаров (2 финансовый результат);
  • Д-т 51 — К-т 76 — погашена дебиторская задолженность.

Ситуационный анализ некоторых вариантов

Для применения в практической работе данных схем налогового учета проведем ситуационный анализ. Для этого используем следующие условные цифры:

  • отгружено готовой продукции на сумму — 100 y.e.;
  • фактическая себестоимость этой продукции — 70 у.е.

Товар, полученный по взаимозачету, направляется транзитом в счет покрытия кредиторской задолженности.

Предприятие 1 — участник взаимозачета — производит отгрузку готовой продукции. В результате взаимозачета предприятие 2, также участник взаимозачета, отправляет собственную продукцию по адресам, указанным предприятием 1. Предприятие 1 не приходует этот товар на склад. Получателем является предприятие (не участник взаимозачета), по отношению к которому у предприятия 1 существует кредиторская задолженность (отражено по счету 76). Товар направляется в счет покрытия имеющейся задолженности.

Как уже указывалось ранее, в данном случае необходимо рассматривать две сделки и определять два финансовых результата по указанным сделкам: первый — при реализации предприятием 1 продукции собственного изготовления; второй — при реализации товара транзитом. Под транзитным товаром подразумевается продукция предприятия 2, которая без оприходования на склад сразу отправляется кредитору предприятия 1.

Сложность отражения данных операций заключается в том, что оплата за продукцию денежными средствами не происходит — в счет оплаты отгружается другая продукция с погашением кредиторской задолженности. При рассмотрении данных хозяйственных операций необходимо учитывать метод определения реализации в целях налогообложения: по поступлению денежных средств на расчетный счет либо в кассу предприятия; по отгрузке продукции и предъявлению документов на оплату.

Реализация определяется по поступлению денежных средств на расчетный счет либо в кассу предприятия. Отгрузка продукции транзитом производится на сумму, равную кредиторской задолженности

  • Д-т 46 — К-т 40 — 70 у.е.- при отгрузке готовой продукции, отражена фактическая себестоимость.
  • Предприятие-изготовитель предъявляет счет на отгруженную продукцию в размере 100 у.е. На эту сумму должник отправляет товар, по адресам, указанным предприятием-изготовителем.

    Документы на отгруженный товар предъявляются должником предприятию-изготовителю, При получении расчетных документов за отгруженный товар предприятие-изготовитель отражает реализацию продукции собственного производства

    1. Датой реализации в данном случае является дата отгрузки должником продукции по адресам, указанным предприятием 1.
    2. В документах на отгрузку (счетах-фактурах) должен быть выделен отдельной строкой НДС. Это необходимо для того, чтобы в дальнейшем при отражении реализации транзитного товара поставить НДС к зачету.
    • Д-т 60 — К-т 46/1 — 100 у.е.- отражена реализация продукции собственного изготовления;
    • Д-т 46/1 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализованной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 46 — 70 у.е.- списана себестоимость отгруженной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 80 — 13 у.е.- определен финансовый результат от реализации продукции.

    Как уже было отмечено, продукция отправлена транзитом в адрес предприятия-кредитора. При этом при закрытии кредиторской задолженности по счетам бухгалтерского учета необходимо отразить транзитный товарооборот. По дате оформления документов, подтверждающих погашение кредиторской задолженности, в журнале операций необходимо отразить следующие бухгалтерские проводки.

    По счетам бухгалтерского учета (счет 76) числилась кредиторская задолженность в размере 100 у.е., также согласно расчетным документам поставлено товаров на сумму 100 y.e.; счет на отгруженные товары выставлен на 100 y.e.; отражена реализация товара транзитом.

    • Д-т 45 — К-т 80 — 83 у.е.- отражены отгрузка товара транзитом, и стоимость приобретения товаров;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара;
    • Д-т 76 — К-т 46/2 — 100 у.е.- отражена реализация товара транзитом;
    • Д-т 46/2 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализации товара;
    • Д-т 46/2 — К-т 45 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету.

    В данной ситуации происходит реализация товаров по цене не выше цены приобретения. По данной сделке необходимо составить спецрасчет по НДС, СН и налогу на прибыль. При составлении спецрасчета необходимо руководствоваться п. 9 р. IV Инструкции ГНС РФ № 39 от 11 октября 1995 г. «О порядке исчисления и уплаты НДС» и п. 2.5 Инструкции ГНС РФ № 37 от 10 августа 1995 г. «О порядке исчисления и уплаты в бюджет налога на прибыль предприятий и организаций».

    Этот расчет необходимо представить в налоговый орган по месту нахождения предприятия и уплатить начисленные по спецрасчету налоги.

    • Д-т 81 — К-т 68 — НДС по спецрасчету;
    • Д-т 81 — К-т 68 — налог на прибыль по спецрасчету.

    Просим обратить внимание!

    По нашему мнению, спецрасчет при реализации товара по цене не выше цены приобретения должен составляться не всегда. В том случае, если цена реализации товара не отличается от сложившихся рыночных цен в данном регионе на аналогичную продукцию на момент совершения сделки, то спецрасчет составлять не требуется. Однако следует контролировать следующую ситуацию — в течение 30 дней, предшествующих моменту совершения анализируемой сделки, не должно быть фактов реализации (хотя бы одного) аналогичной продукции по более высокой цене. При наличии указанных фактов в расчет берется максимальная цена реализации.

    Реализация определяется по поступлению денежных средств на расчетный счет либо в кассу предприятия. Отгрузка продукции транзитом производится на сумму меньше, чем кредиторская задолженность

    В ситуации, когда происходит погашение кредиторской задолженности на сумму большую, чем предъявлено расчетных документов за товары, специальный расчет также не выполняется. Например, когда товаров отгружено на 100 у.е., а погашение кредиторской задолженности (счет 76) производится на 140 у.е. Фактически это означает, что предприятие реализовало товар по цене выше цены приобретения:

    • Д-т 45 — К-т 60 — 83 у.е.- отражены отгрузка товара транзитом и стоимость приобретения товаров;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара;
    • Д-т 76 — К-т 46/2 — 140 у.е.- отражена реализация товара транзитом;
    • Д-т 46/2 — К-т 68 — 23 у.е.- НДС с реализации товара;
    • Д-т 46/2 — К-т 45 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 46/2 — К-т 80 — 34 у.е.- выявлен финансовый результат от реализации товара транзитом;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету.

    Метод определения реализации по отгрузке продукции и предъявлению документов на оплату. Отгрузка продукции транзитом производится на сумму, равную кредиторской задолженности

    При отгрузке готовой продукции:

    • Д-т 46/1 — К-т 40 — 70 у.е.- списана себестоимость отгруженной продукции.

    При предъявлении расчетных документов на оплату:

    • Д-т 62 — К-т 46/1 — 100 у.е.- отражена реализация готовой продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализованной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 80 — 13 у.е.- определен финансовый результат от реализации продукции;

    При получении документов, подтверждающих отгрузку товара в адрес третьего лица:

    • Д-т 60 — К-т 62 — 100 у.е.- погашена дебиторская задолженность по готовой продукции;
    • Д-т 45 — К-т 60 — 83 у.е.- отражены отгрузка товара транзитом, и на стоимость приобретения товаров;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара;
    • Д-т 76 — К-т 46/2 — 100 у.е.- отражена реализации товара транзитом, закрыта кредиторская задолженность;
    • Д-т 46/2 — К-т 88 — 17 у.е.- НДС с реализации товара;
    • Д-т 46/2 — К-т 46 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19о — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету.

    Реализация определяется по поступлению денежных средств на расчетный счет либо в кассу предприятия. Отгрузка продукции транзитом производится на сумму большую, чем кредиторская задолженность

    Другие статьи:  Исковое заявление о взыскании денег за неоказанную услугу

    Если кредиторская задолженность по счету 76 составляет 100 у.е., а счет на оплату товара выставлен на 120 у.е., то возможно следующее решение:

    • Д-т 46 — К-т 60 — 83 у.е.- отражена отгрузка товара транзитом;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара;
    • Д-т 76 — К-т 48/2 — 100 у.е.- отражена реализация товара транзитом, закрыта кредиторская задолженность;
    • Д-т 46/2 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализации товаров;
    • Д-т 46/2 — К-т 45 — 66 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 13 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 13 у.е.- НДС к зачету;
    • Д-т 46/2 — К-т 80 — 17 у.е.- определен финансовый результат от реализации товаров;
    • Д-т 61 — К-т 46 — 40 у.е.- при поступлении недостающей оплаты за товар;
    • Д-т 48/2 — К-т 68 — 7 у.е.- НДС с поступивших средств;
    • Д-т 46/2 К-т 45 — 17 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 4 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 4 у.е.- НДС к зачету;
    • Д-т 46/2 — К-т 80 — 16 у.е.- определен финансовый результат от реализации товаров.

    Метод определения реализации по отгрузке продукции и предъявлению документов на оплату. Отгрузка продукции транзитом производится на сумму меньшую, чем кредиторская задолженность

  • Д-т 76 — К-т 48/2 — 140 у.е.- отражена реализации товара транзитом, закрыта кредиторская задолженность;
  • Д-т 46/2 — К-т 68 — 23 у.е.- НДС с реализации товара;
  • Д-т 48/2 — К-т 46 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
  • Д-т 46/2 — К-т 80 — 34 у.е.- выявлен финансовый результат от реализации товара транзитом;
  • Д-т 19о — К-т 19н — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
  • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету.
  • ПРИМЕЧАНИЕ: пояснение к проводке Д-т 76 — К-т 46. Как видно из приведенных примеров, в случае отгрузки товара транзитом в счет погашения кредиторской задолженности для отражения реализации применяется проводка Д-т 76 — К-т 46. Она отражает фактически две операции — отражается реализация и погашается кредиторская задолженность. Данная проводка применяется как при методе определении выручки от реализации по поступлению денежных средств на расчетный счет или кассу предприятия, так и по мере отгрузки. В связи с данным обстоятельством, возникает вопрос о МОМЕНТЕ РЕАЛИЗАЦИИ при методе определения выручки по поступлению денежных средств на расчетный счет или в кассу предприятия. По нашему мнению, если в случае определения выручки по отгрузке реализация возникает в момент отгрузки транзитного товара, то при методе определения выручки по поступлению денежных средств на расчетный счет или кассу предприятия момент реализации определяется датой подписания документов, свидетельствующих о закрытии кредиторской задолженности. Документально оформлено это может быть следующим образом:

    • согласие кредитора получить в оплату товар;
    • сообщение кредитора о поступлении товара и закрытии задолженности.

    МОМЕНТ РЕАЛИЗАЦИИ в этом случае — дата сообщения о закрытии задолженности. Однако, если точно известно, что товар поступил кредитору и отчетный период заканчивается, рекомендуем произвести отражение реализации во избежание конфликтных ситуаций с налоговыми органами.

    Товар, полученный по взаимозачету, направляется транзитом покупателю. Далее на расчетный счет за отгруженный транзитом товар поступают денежные средства

    Предприятие 1 — участник взаимозачета — производит отгрузку готовой продукции. В результате взаимозачета предприятие 2, также участник взаимозачета, отправляет собственную продукцию по адресам, указанным предприятием 1. Предприятие 1 не приходует этот товар на склад. Получателем является предприятие — не участник взаимозачета, которое рассчитывается денежными средствами за товар.

    Реализация определяется по поступлению денежных средств на расчетный счет либо в кассу предприятия

  • Д-т 45 — К-т 40 — 70 у.е.- при отгрузке готовой продукции отражена фактическая себестоимость.
  • При получении расчетных документов за отгруженную продукцию:

    • Д-т 60 — К-т 46/1 — 100 у.е.- отражена реализация готовой продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализованной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 45 — 70 у.е.- списана себестоимость отгруженной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 80 — 13 у.е.- определен финансовый результат от реализации продукции.

    При отправке товара транзитом для дальнейшей реализации:

    • Д-т 45 — К-т 60 — 83 у.е.- отражена отгрузка товара транзитом;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара.

    При поступлении оплаты:

    • Д-т 51 — К-т 46/2 — 140 у.е.- получены денежные средства за реализованные товары;
    • Д-т 46/2 — К-т 68 — 23 у.е.- НДС с реализации товара;
    • Д-т 46/2 — К-т 45 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товара согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету;
    • Д-т 46/2 — К-т 80 — 34 у.е.- определен финансовый результат от реализации товара.

    Если происходит реализация товарной продукции по цене не выше цены приобретения, то необходимо составлять спецрасчет по указанному выше порядку.

    Метод определения реализации по отгрузке продукции и предъявлению документов на оплату

    При предъявлении расчетных документов на оплату:

    • Д-т 62 — К-т 46/1 — 100 у.е.- отражена реализация готовой продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 68 — 17 у.е.- НДС с реализованной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 40 — 70 у.е.- списана себестоимость отгруженной продукции;
    • Д-т 46/1 — К-т 80 — 18 у.е.- определен финансовый результат от реализации продукции;
    • Д-т 60 — К-т 62 — 100 у.е.- погашена дебиторская задолженность по готовой продукции.

    При отправке товара транзитом для продажи и получении расчетных документов:

    • Д-т 46 — К-т 60 — 83 у.е.- отражены отгрузка товара транзитом и стоимость приобретения товаров;
    • Д-т 19н — К-т 60 — 17 у.е.- НДС с транзитного товара;
    • Д-т 62 — К-т 46/2 — 140 у.е.- отражена реализации товара транзитом;
    • Д-т 46/2 — К-т 68 — 23 у.е.- НДС от реализации товара транзитом;
    • Д-т 46/2 — К-т 46 — 83 у.е.- списана стоимость приобретения товаров согласно расчетным документам за реализованный товар;
    • Д-т 19о — К-т 19н — 17 у.е.- НДС с оплаченного и реализованного товара;
    • Д-т 68 — К-т 19о — 17 у.е.- НДС к зачету;
    • Д-т 46/2 — К-т 80 — 34 у.е.- определение финансового результата от реализации товара.

    При поступлении оплаты:

    • Д-т 51 — К-т 62 — 140 у.е.- получение денежных средств; закрытие дебиторской задолженности.

    Если происходит реализация товарной продукции по цене не выше цены приобретения, то необходимо составлять спецрасчет по указанному выше порядку.

    Просим обратить внимание!

    В предлагаемых нами методических рекомендациях для ведения учета по НДС по транзитному товару использовать счет 19 с применением субсчетов н) и о). Данный раздельный учет необходим для исключения вероятности допущения ошибок при расчете сумм НДС, подлежащих взносу в бюджет. Механизм применения данных субсчетов следующий: при оформлении документов, подтверждающих зачет взаимных требований между предприятиями, транзитный товар считается фактически оплаченным. На счете 19н отражается НДС по отгруженному транзитному товару. Отражение НДС производится на основании расчетных документов, выписанных на данный транзитный товар.

    Списание уплаченных сумм НДС на уменьшение расчетов с бюджетом производится в момент реализации транзитного товара и отражения его реализации по счетам бухгалтерского учета. Данный вывод определен на основании п.19 Инструкции ГНС РФ от 11октября 1996 г. № 39 «О порядке исчисления и уплаты НДС».

    В нашем случае списание НДС с оплаченного и реализованного товара происходит через счет 19о.

    Еще раз обращаем Ваше внимание на то, что сумма НДС по транзитному товару, подлежащая возмещению из бюджета, определяется на основании расчетных документов. Во всех документах, подтверждающих проведение взаимозачета и отгрузку товара (актах сверки, протоколах, соглашениях, письмах, счетах-фактурах и т.д.), суммы НДС должны быть выделены отдельной строкой и определены в абсолютном цифровом выражении. Только при выполнении данного условия возможно ставить к уменьшению НДС по оплаченному транзитному товару.

    1. При проведении взаимозачета следует определить свою позицию в данной схеме. В том случае, если Ваше предприятие в результате взаимозачета получает товар, то при его передаче в счет закрытия кредиторской задолженности или в момент получения денежных средств за него возникает реализация транзитного товара.
    2. Появление дополнительного оборота приводит к дополнительным финансовым потерям — как минимум в части уплаты налога на пользователей автодорог и содержание объектов жилсоцкультбыта. Следует обеспечить раздельный учет затрат и определения финансовых результатов по операциям реализации товаров, полученных по взаимозачету. В противном случае будут применяться максимальные ставки по налогу на пользователей (2 %).
    3. Следует контролировать момент отражения реализации как собственной продукции, так и товара, получаемого по взаимозачету. С целью избежания негативных последствий, подписание акта взаимозачета и отгрузка товара, полученного по взаимозачету, должны происходить в одном отчетном периоде.
    4. Следует контролировать также и цены реализации товара, отгружаемого по взаимозачету. В том случае, если применяются рыночные цены, то выполнение спецрасчета по НДС не требуется. Однако если в предшествующие реализации 30 дней имел место случай реализации по цене более высокой, то в целях налогообложения применяется рыночная цена.
    5. Необходимо обеспечить выделение в первичных учетных документах (счета-фактуры, накладные и т.д.), фиксирующих факт взаимозачета, отдельной строкой налог на добавленную стоимость. Это позволит правомерно ставить выделенные суммы к зачету в расчетах с бюджетом.

    В заключение отметим, что основное назначение данных рекомендаций заключается в том, чтобы Вы еще раз критически проанализировали действующий на Вашем предприятии порядок оформления и бухгалтерского отражения операции взаимозачета. В связи с тем, что данные операции сложны в организационном и учетном плане, их проведение требует детальной проработки с участием всех заинтересованных сторон.

    Copyright © 1994-2016 ООО «К-Пресс»