Налог на прибыль равен 24

Налог на прибыль организаций АПК

Если организации — сельскохозяйственные товаропроизводители используют общий режим налогообложения, то они признаются плательщиками налога на прибыль. Порядок исчисления и уплаты данного налога установлен главой 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ.

Мы уже отмечали, что организации, занятые в сельском хозяйстве, пользуются активной поддержкой со стороны государства, помимо различного вида компенсаций, таким субъектам предоставляются и налоговые льготы.

Напомним, что в соответствии со статьей 56 НК РФ:

«Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере».

Так льготы по налогу на прибыль для указанной категории налогоплательщиков установлены статьей 2.1 Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» (далее — Федеральный закон №110-ФЗ).

Для тех сельхозтоваропроизводителей, которые не перешли на уплату ЕСХН по деятельности, связанной с реализацией произведенной сельхозтоваропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, введены льготные ставки по налогу на прибыль.

Напоминаем, что Закон №39-ФЗ изменил периоды применения некоторых из льготных ставок налога на прибыль, которыми вправе воспользоваться сельхозпроизводители, не перешедшие на уплату ЕСХН, но реализующие произведенную (и переработанную) данными организациями собственную сельскохозяйственную продукцию.

В таблице приведены ставки налога на прибыль и распределение сумм налога между бюджетами на 2004-2015 годы:

Указанные изменения, внесенные Законом №39-ФЗ, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2006 года.

Законами субъектов Российской Федерации налоговая ставка может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков в отношении налогов, зачисляемых в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Таким образом, указанные налогоплательщики вправе использовать льготный режим налогообложения по налогу на прибыль до 1 января 2015 года.

В соответствии со статьей 2.1 Федерального закона №110-ФЗ чтобы организация могла воспользоваться льготным налогообложением, у нее должен быть статус сельскохозяйственного товаропроизводителя, кроме того, она должна вести деятельность, связанную с реализацией произведенной и переработанной собственной сельскохозяйственной продукции.

При определении статуса сельскохозяйственной организации нужно иметь в виду, что ни в статье 11 НК РФ, ни в главе 25 НК РФ понятие «сельскохозяйственного товаропроизводителя» не приведено. Такое понятие дано в главе 26.1 НК РФ, однако текст НК РФ указывает, что это понятие используется только в целях главы 26.1 НК РФ. В связи, с чем возникает правомерный вопрос, кто же имеет право воспользоваться пониженной ставкой налога на прибыль?

По мнению Минфина Российской Федерации, изложенному в Письме от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118, в целях главы 25 НК РФ следует применять понятие «сельскохозяйственные товаропроизводители», данное в Федеральном законе от №193-ФЗ. Согласно статье 1 Федерального закона №193-ФЗ:

«сельскохозяйственный товаропроизводитель — физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции».

Практически такая же точка зрения высказана и в Письме Российской Федерации от 31 августа 2006 года №ГВ-6-05/873@ «О направлении письма Минфина России от 18 апреля 2006 года №03-05-02-03/16»:

«В соответствии с Федеральным законом от 08.12.1995 №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации» (далее — Федеральный закон №193-ФЗ) сельскохозяйственным товаропроизводителем признается физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более 50 процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет в стоимостном выражении более 70 процентов общего объема производимой продукции.

В то же время статьей 2 Федерального закона от 09.07.2002 №83-ФЗ «О финансовом оздоровлении сельскохозяйственных товаропроизводителей» (далее — Федеральный закон №83-ФЗ) предусмотрено иное определение «сельскохозяйственного товаропроизводителя». А именно, к сельскохозяйственным товаропроизводителям относятся организации, крестьянские (фермерские) хозяйства и индивидуальные предприниматели, доля выручки которых от реализации произведенной, произведенной и переработанной ими сельскохозяйственной продукции в общей выручке от реализации продукции (выполнения работ, оказания услуг) за предшествующий год составила не менее 50 процентов.

Поскольку Федеральный закон №83-ФЗ устанавливает правовое регулирование в специальных целях — реструктуризации долгов сельскохозяйственных товаропроизводителей в целях улучшения их финансового состояния до применения процедур банкротства, данное в нем определение «сельскохозяйственного товаропроизводителя» может применяться только в связи с вышеуказанными правоотношениями.

В целях исчисления единого социального налога, по нашему мнению, следует руководствоваться определением «сельскохозяйственного товаропроизводителя», установленным Федеральным законом №193-ФЗ».

Несмотря на то, что в указанном Письме рассматривается возможность применения сельскохозяйственными товаропроизводителями пониженных ставок единого социального налога, по мнению авторов настоящей книги, это справедливо и в отношении применения льгот по налогу на прибыль.

Организации, не соответствующие указанным критериям, не вправе применять нулевую (либо пониженную) ставку налога на прибыль, полученную от производства и переработки сельскохозяйственной продукции. Такие организации признаются плательщиками налога на прибыль в общеустановленном порядке.

Как указано в Письме Минфина Российской Федерации от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118 при оценке произведенной сельскохозяйственной продукции организациям следует руководствоваться Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными Приказом Минфина Российской Федерации от 28 декабря 2001 года №119н (далее — Методические указания по бухгалтерскому учету МПЗ). В соответствии с пунктом 203 Методических указаний по бухгалтерскому учету МПЗ готовая продукция может оцениваться в аналитическом и в синтетическом бухгалтерском учете организации по фактической производственной себестоимости, включающей затраты, связанные с использованием в процессе производства основных средств, сырья, материалов, топлива, энергии, трудовых ресурсов и других затрат на производство продукции. При этом общий объем производимой продукции включает в себя произведенную сельскохозяйственную и иную продукцию. При отнесении продукции к сельскохозяйственной необходимо руководствоваться Общероссийским классификатором продукции (ОК 005-93), утвержденным Постановлением Госстандарта Российской Федерации от 30 декабря 1993 года №301.

Следует отметить, что организации, имеющие статус сельскохозяйственного товаропроизводителя в соответствии с Федеральным законом №193-ФЗ, реализуют как сельскохозяйственную продукцию, так и промышленную продукцию, полученную в результате самостоятельной переработки выращенного сельскохозяйственного сырья. К прибыли, полученной от такой деятельности, организации вправе применить пониженные ставки налога, указанные выше.

На это указано в статье 2.1 Федерального закона №110-ФЗ.

Организация ОАО «А», являющаяся сельскохозяйственным товаропроизводителем, реализовала более 50% (в стоимостном выражении) выращенной пшеницы. Оставшуюся часть пшеницы ОАО «А» переработало на собственных производственных мощностях в муку. После чего произведенная мука также была реализована.

В данном примере на весь объем реализации распространяются положения статьи 2.1 Федерального закона №110-ФЗ. Следовательно, в 2007 году прибыль от такой деятельности облагается по ставке 0%, а с 2008 года ОАО «А» применяет ставку по налогу на прибыль в размере 6%.

В случае если ОАО «А» полностью переработало бы на собственных производственных мощностях выращенную пшеницу и реализовало бы уже промышленную продукцию, то ОАО «А» не признавалось бы сельскохозяйственным товаропроизводителем, и, соответственно, на него не распространялись бы пониженные ставки по налогу.

Окончание примера.

Обращаем Ваше внимание, что если сельскохозяйственная организация реализует собственную сельскохозяйственную продукцию, переработка которой осуществлена силами переработчика (на давальческих условиях), то применяется ставка налога по статье 284 НК РФ (24%). На это также указано в Письме Минфина Российской Федерации от 14 мая 2005 года №03-03-02-04/1/118.

В соответствии со статьей 2.1 Федерального закона №110-ФЗ распределение сумм налога, подлежащих зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации и местные бюджеты, устанавливается в соответствии с законами субъектов Российской Федерации.

Федеральный закон от 6 июня 2005 года №58-ФЗ внес поправки в статью 266 НК РФ, согласно которым сельскохозяйственные организации (как впрочем, и все остальные) в резерв по сомнительным долгам могут включать только задолженность покупателей за отгруженную продукцию или оказанные услуги. Причем данная норма распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2005 года, то есть «задним числом». Конечно же, налоговые органы будут требовать от налогоплательщиков произвести перерасчет налоговой базы по налогу на прибыль с учетом внесенных поправок, доказательством может служить Письмо Минфина Российской Федерации от 6 июля 2005 года №03-03-02/18 «О порядке представления деклараций по налогу на прибыль организаций в связи с принятием Федерального закона от 6 июня 2005 года №58-ФЗ».

Однако можем заметить, что организации, не желающие вносить поправки в созданные ими резервы, могут в 2005 году воспользоваться нормой пункта 2 статьи 5 НК РФ, согласно которой:

«Акты законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые налоги и (или) сборы, повышающие налоговые ставки, размеры сборов, устанавливающие или отягчающие ответственность за нарушение законодательства о налогах и сборах, устанавливающие новые обязанности или иным образом ухудшающие положение налогоплательщиков или плательщиков сборов, а также иных участников отношений, регулируемых законодательством о налогах и сборах, обратной силы не имеют».

Доказать бухгалтеру организации, что положение налогоплательщика с введением этой поправки ухудшается, не составит особых хлопот. Ведь поправка сужает состав задолженности, по которой организация вправе создать резерв, и, следовательно, уменьшает сумму задолженности, которую налогоплательщик может списать на расходы, учитываемые для налогообложения. А это ведет к тому, что сумма налога на прибыль, увеличивается.

В такой ситуации налогоплательщик на основании пункта 2 статьи 5 НК РФ вправе были не использовать в 2005 году «новую» норму статьи 266 НК РФ.

Заметим, что доказывать это право налогоплательщику придется через суд.

В 2006 году налогоплательщики должны создавать резервы исключительно в соответствии с обновленной редакцией налогового законодательства.

Налогообложение налогом на прибыль при осуществлении нескольких видов деятельности

Очень часто сельскохозяйственный товаропроизводитель помимо основной деятельности осуществляет другие виды деятельности. В этом случае при обложении налогом на прибыль необходимо применять различные налоговые ставки.

Рассмотрим пример, в котором сельскохозяйственный товаропроизводитель помимо основного вида деятельности – производства сельскохозяйственной продукции – оказывает услуги, например, по хранению сельскохозяйственной продукции. Иначе говоря, в данном случае мы имеем два вида деятельности, облагаемые налогом на прибыль по разным ставкам:

Другие статьи:  Обучение на дому договор

по ставке 0% — в отношении деятельности по реализации сельскохозяйственной продукции;

по ставке 24% — в отношении услуг по хранению сельскохозяйственной продукции.

Согласно пункту 2 статьи 274 НК РФ:

« Налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 настоящего Кодекса, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка».

Иначе говоря, налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) в отношении деятельности от реализации сельскохозяйственной продукции обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по указанному виду деятельности.

Порядок ведения раздельного учета доходов и расходов должен быть закреплен налогоплательщиком в учетной политике организации. Кстати, аналогичная точка зрения указана в Письме Минфина Российской Федерации от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129.

В том случае если у налогоплательщика имеются расходы, которые невозможно отнести к конкретному виду деятельности, то такие расходы подлежат распределению. Порядок такого распределения также закреплен в пункте 9 статьи 274 НК РФ, согласно которому расходы распределяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Таким образом, при определении налоговой базы по налогу на прибыль организация – сельскохозяйственный товаропроизводитель, в качестве расходов учитывает:

— расходы, возникающие от ведения сельскохозяйственной деятельности;

— распределяемые расходы. Учитываются в доле, пропорциональной доходам организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Предположим, что организация ОАО «А» — сельскохозяйственный товаропроизводитель, помимо основной деятельности, облагаемой налогом на прибыль по ставке 0 процентов, оказывает услуги по сдаче имущества в аренду, облагаемые налогом по ставке 24%.

Выручка организации за отчетный месяц составила:

от реализации сельскохозяйственной продукции 550 000 рублей (в том числе НДС 10% — 50 000 рублей);

от сдачи имущества в аренду -177 000 рублей (в том числе НДС 20% — 27 000 рублей).

За отчетный месяц расходы организации составили:

В части, относящиеся к производству сельскохозяйственной продукции – 200 000 рублей;

В части, относящейся к оказанию услуг по аренде – 50 000 рублей;

Расходы, относящиеся к обоим видам деятельности, составили 70 000 рублей.

В условиях приведенного примера доля выручки от реализации сельхозпродукции в общем объеме выручки составила:

(550 000 -50 000) / ((550 000 – 50 000) + (177 000 – 27 000)) х 100% = 76,92%,

доля выручки от оказания услуг:

(177 000 -27 000) / ((550 000 – 50 000) + (177 000 – 27 000)) х 100% = 23,08%

Тогда при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 0%, налогоплательщик в качестве расходов учтет:

200 000 + (70 000 х 76,92%) = 253 844 рубля;

А при расчете налоговой базы, облагаемой налогом по ставке 24%

50 000 + (70 000 х 23,08%) = 66 156 рублей.

Окончание примера.

Пример 3 из консультационной практики ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ».

1.В связи с тем, что мы являемся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), мы ведем раздельный бухгалтерский учет по ряду счетов, в том числе по счетам 90 «Продажи», 99 «Прибыли и убытки», 09 «Отложенные налоговые активы», так как есть прибыль, полученная от сельскохозяйственной деятельности, и есть прибыль, полученная от обычных видов деятельности. В этой связи возникает вопрос: надо ли разделять счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» по сельскохозяйственной деятельности и по обычной деятельности?

2. Если надо разделять счет 77, то надо ли корректировать сальдо по счету 77 на начало года, если на конец года организация — сельхозпроизводитель, а на начало следующего года, то есть за I квартал, организация еще не сельхозпроизводитель в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»?

1. Необходимость ведения раздельного учета:

Статьей 2.1. Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной этими организациями собственной сельскохозяйственной продукции, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в 2004-2007 годах устанавливается в размере 0 процентов.

В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ (24 процента), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Для определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, необходимо применять Приказ Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02».

Пунктом 16 ПБУ 18/02 установлено, что в случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

Таким образом, в случае возникновения налогооблагаемых временных разниц в результате различий в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, и при применении для целей исчисления налога на прибыль различных налоговых ставок, возникает необходимость применения разных ставок налога на прибыль при оценке отложенного налогового обязательства. Законодательно установленная обязанность применения различных ставок приводит к необходимости ведения раздельного учета сумм, отраженных на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства», образованных в результате применения различных налоговых ставок по налогу на прибыль.

2. Необходимость корректировки счета 77 «Отложенное налоговое обязательство»:

ПБУ 18/02 не содержит требований о корректировки, в частности, величины отложенного налогового обязательства в случае изменения в последующих отчетных (налоговых) периодах ставки налога на прибыль.

Это справедливо и в силу того, что корректировка сумм, отраженных на счетах бухгалтерского учета, производится в случае неправильного отражения хозяйственных операциях на счетах бухгалтерского учета, что подтверждается нормами Приказа Минфина Российской Федерации от 22 июля 2003 года №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (пункт 11).

В Вашем случае признать начисление отложенного налогового обязательства с применением ставки налога, действующей в отчетный (налоговый) период, отличной от ставки налога, которая в силу определенных условий применяется Вами в последующие отчетные (налоговые) периоды, неправильным отражением хозяйственной операции, является, на наш взгляд, действием, не предусмотренным законодательством по бухгалтерскому учету. Такая корректировка приведет к искажению данных бухгалтерского учета, формирующих отчетность организации и отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль.

Некоторые специалисты, комментируя нормы пункта 16 ПБУ 18/02, рекомендуют к отложенному налоговому активу и налоговому обязательству применять ставку налога, которая будет действовать в следующие отчетные (налоговые) периоды. Однако, как указывалось нами выше, такие действия приведут к отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль за текущий отчетный (налоговый) период, что противоречит положениям ПБУ 18/02.

Если рассматривать пример начисления отложенного налогового обязательства по деятельности, для которой применима ставка 0 процентов в текущем налоговом периоде, то можно отметить следующее:

В случае различий в порядке признания доходов и расходов по деятельности, попадающей под применение ставки налога на прибыль 0 процентов, размер отложенного налогового обязательства будет равен нулю (если число умножить на ноль – получится ноль).

В следующем отчетном (налоговом) периоде, если у Вас возникает обязанность по применению ставки налога на прибыль 24 процента, то с различия в порядке признания доходов и расходов, которые уже формировали либо доходы, либо расходы в предыдущих отчетных (налоговых) периодах (или в бухгалтерском, или в налоговом учете), Вы формируете постоянное налоговое обязательство, так как в предыдущих периодах размер отложенного налогового обязательства сформирован не был.

Прибыль от сельскохозяйственной деятельности за 2006 год:

бухгалтерский учет – 155 000,00 рублей;

налоговый учет – 150 000,00 рублей;

Ставка налога на прибыль – 0 процентов.

Сумма налога на прибыль равна нулю.

Отложенное налоговое обязательство равно нулю, так как при применении ставки налога 0 процентов в силу пункта 1 ПБУ 18/02 отсутствуют различия налога на бухгалтерскую прибыль от налога на налогооблагаемую прибыль.

В последующие отчетные периоды при применении ставки налога на прибыль в размере 24 процентов на разницу (ее часть) — 5 000,00 рублей при ее признании, например, через амортизационные отчисления, расходы в бухгалтерском учете, будет формироваться постоянное налоговое обязательство.

Указанный порядок справедлив в том случае, если ставка 0 процентов применяется за налоговый период.

Если в течение налогового периода изначально применяется ставка налога 0 процентов (например, 1 квартал), а за полугодие необходимо исчислять налог на прибыль по ставке 24 процента, то при составлении бухгалтерской отчетности за полугодие при выявлении различий в порядке признания доходов и расходов применяется ставка 24 процента, и соответственно формируется обложенное налоговое обязательство, рассчитанное исходя из ставки налога 24 процента.

Окончание примера.

Другой пример: сельскохозяйственная организация использует заемные средства на приобретение земельных участков.

Если организация, помимо основной деятельности (производство сельскохозяйственной продукции), осуществляет иные виды деятельности, то порядок принятия расходов по оплате процентов по заемным средствам будет зависеть от цели приобретения земельных участков.

Другие статьи:  Прошу возместить моральный ущерб

Если с помощью данных заемных средств участки были приобретены земельных участков сельскохозяйственного назначения, то расходы по оплате процентов по заемным средствам, используемым на приобретение, должны быть учтены в налоговой базе, исчисляемой в отношении прибыли, получаемой от деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, которая в 2004 — 2007 годах облагается по ставке 0 процентов.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, использовались им в деятельности, связанной с оказанием услуг по хранению сельскохозяйственной продукции (приобретены земельные участки под склад для оказания услуг по хранению), то расходы по оплате процентов по заемным средствам должны быть учтены в налоговой базе, исчисляемой в отношении прибыли, получаемой от данной деятельности.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, используются им как в деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, так и в иных видах деятельности, то в полном объеме в уменьшение доходов, подлежащих обложению по ставке 24 или 0 процента, эти расходы отнесены быть не могут. В этом случае расходы по уплате процентов по заемным средствам подлежат распределению.

На необходимость распределения расходов налогоплательщикам указано в Письмах Минфина Российской Федерации от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129, от 21 января 2005 года №03-03-01-04/1/22.

Если заемные средства, полученные налогоплательщиком, используются им как в деятельности, связанной с сельскохозяйственным производством, так и в иных видах деятельности, расходы по уплате процентов по этим займам подлежат распределению в названном порядке. В полном объеме в уменьшение доходов, подлежащих обложению по ставке 24 процента, эти расходы отнесены быть не могут.

В Письме Минфина Российской Федерации от 21 января 2005 года №03-03-01-04/1/22 рекомендации по учету в целях налогообложения даются организации, которая выращивает птицу с последующей переработкой в мясопродукты (95% от общего дохода), а также оказывает услуги по переработке зерна, аренде, хранению. Организация сдает декларации по налогу на прибыль по ставкам 24% и 0%.

Если организация, кроме основного вида деятельности, оказывает услуги сторонним организациям, то для целей налогообложения прочие (операционные и внереализационные) доходы и расходы организаций в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Минфин Российской Федерации в Письме от 2 августа 2005 года №03-03-04/1/129 разъясняет налогоплательщику — организации, применяющей общий режим налогообложения, порядок принятия для целей налогообложения прочих доходов и расходов.

Во-первых, налогоплательщик должен правильно классифицировать произведенную сельхозпродукцию:

«При определении прибыли от реализации произведенной сельскохозяйственными товаропроизводителями сельскохозяйственной продукции, а также произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции следует руководствоваться соответствующими документами, определяющими классификацию продукции».

Далее Минфин Российской Федерации в Письме вновь обращает внимание налогоплательщиков на требования НК РФ по ведению обособленного учета в целях обложения налогом на прибыль:

«В соответствии с п. 2 ст. 274 Налогового кодекса Российской Федерации (далее — Кодекс) налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки 24 процента, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с главой 25 Кодекса предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Пунктом 9 ст. 274 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщики, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности, ведут обособленный учет доходов и расходов. При этом расходы организации от сельскохозяйственной деятельности в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общей сумме доходов организации по всем видам деятельности».

Форма налоговой декларации по налогу на прибыль и порядок ее заполнения приведены в Приказе Минфина Российской Федерации от 7 февраля 2006 года №24н «Об утверждении формы налоговой декларации по налогу на прибыль организаций и порядка ее заполнения» (далее — Приказ Минфина №24н).

В Приложении №2 к Приказу Минфина №24н предусмотрен порядок заполнения налоговой декларации по налогу на прибыль организации для сельхозтоваропроизводителей:

«1.5. Сельскохозяйственные товаропроизводители, не перешедшие на уплату единого сельскохозяйственного налога в соответствии с главой 26.1 «Система налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей» части второй НК по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, налогообложение которой осуществляется в соответствии со статьей 2.1 Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» … по итогам отчетных (налоговых) периодов представляют в составе Декларации Титульный лист (Лист 01), Лист 02, Приложения №1, №2, №3, №4, №5 к Листу 02 с отметкой «V» в поле строки 001 — для сельскохозяйственных товаропроизводителей. Приложения №3, №4, №5 к Листу 02 представляются только при наличии, соответственно, расходов, убытков и обособленных подразделений.

Показатели по иным видам деятельности сельскохозяйственные товаропроизводители, уплачивающие налог на прибыль, отражают в Декларации в общеустановленном порядке».

Напомним, что приложения к листу 02 действующей декларации по налогу на прибыль, представляются налогоплательщиком:

Приложение №3 – при наличии расходов по реализации амортизируемого имущества;

Приложение №4 – при наличии остатка неперенесенного убытка;

Приложение №5 – при наличии обособленных подразделений организации.

Более подробно с вопросами, исчисления и уплаты налога на прибыль, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ» «Налог на прибыль организаций».

Более подробно с вопросами, касающимися особенностей бухгалтерского и налогового учета на предприятиях агропромышленного комплекса, Вы можете познакомиться в книге ЗАО «BKR-Интерком-Аудит» «Предприятия агропромышленного комплекса».

Налог на прибыль равен 24

По строке 2410 отражается сумма налога на прибыль, сформированная по данным налогового учета за отчетный (налоговый) период и отраженная в бухгалтерском учете на счете 68.

[Оборот по субсчету 99 «Условный расход/доход по налогу на прибыль»]

[Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по субсчету 99 «Постоянные налоговые обязательства и активы»]

[Разница между дебетовым и кредитовым оборотами по счету 09 «Отложенные налоговые активы»]

[Разница между кредитовым и дебетовым оборотами по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства»]

[Строка 2300 «Прибыль (убыток) до налогообложения» x 20% ]

[Строка 2421 «в т.ч. постоянные налоговые обязательства (активы)»]

[Строка 2450 «Изменение отложенных налоговых активов»]

[Строка 2430 «Изменение отложенных налоговых обязательств»]

———————————
При отсутствии доходов, облагаемых по иным ставкам

ПРАКТИЧЕСКИЙ ПРИМЕР РАСЧЕТА
ДЛЯ ОПРЕДЕЛЕНИЯ ТЕКУЩЕГО НАЛОГА НА ПРИБЫЛЬ ОРГАНИЗАЦИЙ

При составлении бухгалтерской отчетности за отчетный год организация «А» в Отчете о прибылях и убытках отразила прибыль до налогообложения (бухгалтерская прибыль) в размере 126 110 рублей. Ставка налога на прибыль составила 24 процента.

Факторы, которые повлияли на отклонение налогооблагаемой прибыли (убытка) от бухгалтерской прибыли (убытка):

1. Представительские фактические расходы превысили ограничения по представительским расходам, принимаемым для целей налогообложения, на 3 000 руб.

2. Амортизационные отчисления, рассчитанные для целей бухгалтерского учета, составили 4 000 рублей. Из этой суммы для целей налогообложения к вычету принимается 2 000 руб.

3. Начислен, но не получен процентный доход в виде дивидендов от долевого участия в деятельности организации «В» в размере 2 500 руб.

Механизм образования постоянных, вычитаемых и налогооблагаемых временных разниц указан в таблице 1.

Используя приведенные в таблице 1 данные, произведем необходимые расчеты по налогу на прибыль с целью определения текущего налога на прибыль.

Условный расход по налогу на прибыль — 126 110 (руб.) x 24 / 100 = 30 266,4 (руб.)

Постоянное налоговое обязательство составляет — 3 000 (руб.) x 24 / 100 = 720 (руб.)

Отложенный налоговый актив составляет — 2 000 (руб.) x 24 / 100 = 480 (руб.)

Отложенное налоговое обязательство составляет — 2 500 (руб.) x 24 / 100 = 600 (руб.)

Текущий налог на прибыль = 30 266,4 (руб.) + 720 (руб.) + 480 (руб.) — 600 (руб.) = 30 866,4 (руб.)

Размер текущего налога на прибыль, сформированного в системе бухгалтерского учета и подлежащего уплате в бюджет, отраженный в Отчете о прибылях и убытках и в налоговой декларации по налогу на прибыль, составит 30 866,4 руб.

В целях проверки механизма отражения расчетов по налогу на прибыль в системе бухгалтерского учета, на правильность исчисления налога на прибыль, предназначенного для уплаты в бюджет, произведем расчет текущего налога на прибыль, используя способ корректировки бухгалтерских данных в целях определения налоговой базы по налогу на прибыль.

Требуемые корректировки указаны в таблице 2.

ОВИОНТ журналистика

Материал подготовлен группой консультантов-методологов ЗАО «BKR-Интерком-Аудит»

Пунктом 2 статьи 274 НК РФ определено, что налоговую базу по прибыли, которая облагается по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ, то есть отличной от 24 процентов, налогоплательщик должен определять отдельно.

Напомним, что согласно пункту 1 статьи 284 НК РФ налоговая ставка устанавливается в размере 24 процентов, при этом:

  1. Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 6,5 процента, зачисляется в федеральный бюджет;
  2. Сумма налога, исчисленная по налоговой ставке в размере 17,5 процента, зачисляется в бюджеты субъектов Российской Федерации.

Ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, законами субъектов Российской Федерации может быть понижена для отдельных категорий налогоплательщиков. При этом указанная налоговая ставка не может быть ниже 13,5 процента.

Налоговая ставка налога на прибыль, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации также может быть понижена для организаций — резидентов особой экономической зоны. Понижение налоговой ставки, но не ниже 13,5 процентов, допускается от деятельности, осуществляемой на территории особой экономической зоны. Обязательным условием является ведение раздельного учета доходов (расходов) полученных (понесенных) при осуществлении деятельности осуществляемой как на территории особой экономической зоны, так и за ее пределами.

Итак, статьей 284 НК РФ налоговые ставки по налогу на прибыль (помимо ставки в 24 процента) определены в следующих размерах:

    Налоговые ставки на доходы иностранных организаций, не связанные с деятельностью в Российской Федерации через постоянное представительство, устанавливаются в следующих размерах:

  • 20 процентов — со всех доходов, за исключением указанных в подпункте 2 пункта 2 и пунктах 3 и 4 статьи 284 НК РФ с учетом положений статьи 310 НК РФ;
  • 10 процентов — от использования, содержания или сдачи в аренду (фрахта) судов, самолетов или других подвижных транспортных средств или контейнеров (включая трейлеры и вспомогательное оборудование, необходимое для транспортировки) в связи с осуществлением международных перевозок.
Другие статьи:  Осаго хабаровск тарифы
  • К налоговой базе, определяемой по доходам, полученным в виде дивидендов, применяются следующие ставки:

    • 9 процентов — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций российскими организациями и физическими лицами — налоговыми резидентами Российской Федерации;
    • 15 процентов — по доходам, полученным в виде дивидендов от российских организаций иностранными организациями, а также по доходам, полученным в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций.

    При этом налог исчисляется с учетом особенностей, предусмотренных статьей 275 НК РФ.
    К налоговой базе, определяемой по операциям с отдельными видами долговых обязательств, применяются следующие налоговые ставки:

    • 15 процентов — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам (за исключением ценных бумаг, указанных в подпунктах 2 и 3 пункта 4 статьи 284 НК РФ), условиями выпуска и обращения которых предусмотрено получение дохода в виде процентов, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным после 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием после 1 января 2007 года;
    • 9 процентов — по доходам в виде процентов по муниципальным ценным бумагам, эмитированным на срок не менее трех лет до 1 января 2007 года, а также по доходам в виде процентов по облигациям с ипотечным покрытием, эмитированным до 1 января 2007 года, и доходам учредителей доверительного управления ипотечным покрытием, полученным на основании приобретения ипотечных сертификатов участия, выданных управляющим ипотечным покрытием до 1 января 2007 года;
    • 0 процентов — по доходу в виде процентов по государственным и муниципальным облигациям, эмитированным до 20 января 1997 года включительно, а также по доходу в виде процентов по облигациям государственного валютного облигационного займа 1999 года, эмитированным при осуществлении новации облигаций внутреннего государственного валютного займа серии III, эмитированных в целях обеспечения условий, необходимых для урегулирования внутреннего валютного долга бывшего Союза ССР и внутреннего и внешнего валютного долга Российской Федерации.
  • Прибыль, полученная ЦБ РФ от осуществления деятельности, связанной с выполнением им функций, предусмотренных Федеральным законом от 10 июля 2002 года №86-ФЗ «О Центральном банке Российской Федерации (Банке России)», облагается налогом по налоговой ставке 0 процентов.

    Прибыль, полученная ЦБ РФ от осуществления иной деятельности, облагается налогом по налоговой ставке, предусмотренной пунктом 1 статьи 284 НК РФ, то есть по ставке 24 процента.

    Применение различных ставок по налогообложению прибыли влечет за собой необходимость ведения раздельного учета. Таким образом, при наличии у организации — налогоплательщика различных ставок по налогу на прибыль возникает обоснованная и НК РФ регламентированная необходимость раздельного ведения налогового учета по соответствующим группам прибыли.

    Пример 1. Из консультационной практики ЗАО «BKR — ИНТЕРКОМ — АУДИТ».

    1. В связи с тем, что мы являемся сельскохозяйственным товаропроизводителем, не перешедшим на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), мы ведем раздельный бухгалтерский учет по ряду счетов, в том числе по счетам 90 «Продажи», 99 «Прибыли и убытки», 09 «Отложенные налоговые активы», так как есть прибыль, полученная от сельскохозяйственной деятельности, и есть прибыль, полученная от обычных видов деятельности. В этой связи возникает вопрос: надо ли разделять счет 77 «Отложенные налоговые обязательства» по сельскохозяйственной деятельности и по обычной деятельности?
    2. Если надо разделять счет 77, то надо ли корректировать сальдо по счету 77 «Отложенные налоговые обязательства» на начало года, если на конец года организация — сельхозпроизводитель, а на начало следующего года, то есть за I квартал, организация еще не сельхозпроизводитель в соответствии с Федеральным законом от 8 декабря 1995 года №193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации»?
    1. Необходимость ведения раздельного учета:

    Статьей 2.1. Федерального закона от 6 августа 2001 года №110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» установлено, что для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной этими организациями собственной сельскохозяйственной продукции, налоговая ставка по налогу на прибыль организаций в 2004-2007 годах устанавливается в размере 0 процентов.

    В соответствии с пунктом 2 статьи 274 НК РФ налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 НК РФ (24 процента), определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

    Для определения взаимосвязи показателя, отражающего прибыль (убыток), исчисленного в порядке, установленном нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету Российской Федерации, и налоговой базы по налогу на прибыль за отчетный период, рассчитанной в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, необходимо применять Приказ Минфина Российской Федерации от 19 ноября 2002 года №114н «Об утверждении положения по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02″.

    Пунктом 16 ПБУ 18/02 установлено, что в случае, если законодательством Российской Федерации о налогах и сборах предусмотрены разные ставки налога на прибыль по отдельным видам доходов, то при оценке отложенного налогового актива или отложенного налогового обязательства ставка налога на прибыль должна соответствовать тому виду дохода, который ведет к уменьшению или полному погашению вычитаемой или налогооблагаемой временной разницы в следующем за отчетным или последующих отчетных периодах.

    Таким образом, в случае возникновения налогооблагаемых временных разниц в результате различий в признании доходов и расходов в бухгалтерском и налоговом учете, и при применении для целей исчисления налога на прибыль различных налоговых ставок, возникает необходимость применения разных ставок налога на прибыль при оценке отложенного налогового обязательства. Законодательно установленная обязанность применения различных ставок приводит к необходимости ведения раздельного учета сумм, отраженных на счете 77 «Отложенные налоговые обязательства», образованных в результате применения различных налоговых ставок по налогу на прибыль.

    1. Необходимость корректировки счета 77 «Отложенное налоговое обязательство».

    ПБУ 18/02 не содержит требований о корректировки, в частности, величины отложенного налогового обязательства в случае изменения в последующих отчетных (налоговых) периодах ставки налога на прибыль.

    Это справедливо и в силу того, что корректировка сумм, отраженных на счетах бухгалтерского учета, производится в случае неправильного отражения хозяйственных операциях на счетах бухгалтерского учета, что подтверждается нормами Приказа Минфина Российской Федерации от 22 июля 2003 года №67н «О формах бухгалтерской отчетности организации» (пункт 11).

    В Вашем случае признать начисление отложенного налогового обязательства с применением ставки налога, действующей в отчетный (налоговый) период, отличной от ставки налога, которая в силу определенных условий применяется Вами в последующие отчетные (налоговые) периоды, неправильным отражением хозяйственной операции, является, на наш взгляд, действием, не предусмотренным законодательством по бухгалтерскому учету. Такая корректировка приведет к искажению данных бухгалтерского учета, формирующих отчетность организации и отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль.

    Некоторые специалисты, комментируя нормы пункта 16 ПБУ 18/02, рекомендуют к отложенному налоговому активу и налоговому обязательству применять ставку налога, которая будет действовать в следующие отчетные (налоговые) периоды. Однако, как указывалось нами выше, такие действия приведут к отсутствию взаимосвязи между суммами начисленного условного дохода (расхода) по налогу на прибыль и текущего налога на прибыль за текущий отчетный (налоговый), период, что противоречит положениям ПБУ 18/02.

    Если рассматривать пример начисления отложенного налогового обязательства по деятельности, для которой применима ставка 0 процентов в текущем налоговом периоде, то можно отметить следующее.

    В случае различий в порядке признания доходов и расходов по деятельности, попадающей под применение ставки налога на прибыль 0 процентов, размер отложенного налогового обязательства будет равен нулю (если число умножить на ноль — получится ноль).

    В следующем отчетном (налоговом) периоде, если у Вас возникает обязанность по применению ставки налога на прибыль 24 процента, то с различия в порядке признания доходов и расходов, которые уже формировали либо доходы, либо расходы в предыдущих отчетных (налоговых) периодах (или в бухгалтерском, или в налоговом учете), Вы формируете постоянное налоговое обязательство, так как в предыдущих периодах размер отложенного налогового обязательства сформирован не был.

    Прибыль от сельскохозяйственной деятельности за 2006 год:

    бухгалтерский учет — 155 000,00 рублей;

    налоговый учет — 150 000,00 рублей.

    Ставка налога на прибыль — 0 процентов.

    Сумма налога на прибыль равна нулю.

    Отложенное налоговое обязательство равно нулю, так как при применении ставки налога 0 процентов в силу пункта 1 ПБУ 18/02 отсутствуют различия налога на бухгалтерскую прибыль от налога на налогооблагаемую прибыль.

    В последующие отчетные периоды при применении ставки налога на прибыль в размере 24 процентов на разницу (ее часть) — 5 000,00 рублей при ее признании, например, через амортизационные отчисления, расходы в бухгалтерском учете, будет формироваться постоянное налоговое обязательство.

    Указанный порядок справедлив в том случае, если ставка 0 процентов применяется за налоговый период.

    Если в течение налогового периода изначально применяется ставка налога 0 процентов (например, 1 квартал), а за полугодие необходимо исчислять налог на прибыль по ставке 24 процента, то при составлении бухгалтерской отчетности за полугодие при выявлении различий в порядке признания доходов и расходов применяется ставка 24 процента, и соответственно формируется обложенное налоговое обязательство, рассчитанное исходя из ставки налога 24 процента.

    Более подробно с вопросами, касающимися особенностей ведения раздельного учета, Вы можете ознакомиться в книге авторов ЗАО «BKR-ИНТЕРКОМ-АУДИТ» «Раздельный учет».